Sistema normativo y Constitución en el Derecho Tributario español, Apuntes de Derecho Financiero y Tributario

¡Descarga Sistema normativo y Constitución en el Derecho Tributario español y más Apuntes en PDF de Derecho Financiero y Tributario solo en Docsity! TEMA 4 : FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO 1- Las fuentes del Derecho. La Constitución contiene el Derecho fundamental de organización de la comunidad política, debe determinar también el esquema básico del sistema de fuentes. La que debe señalar las fuentes de producción normativa primaria del sistema. La Constitución determina los actos o hechos que pueden producir normas válidas dentro del sistema determinando la forma de estos actos o hechos (ley, reglamento, tratado,) y determina también quiénes pueden realizar tales actos o hechos. Determina tanto el sistema de fuentes formales (las formas que pueden revestir las normas válidamente emanadas) como el sistema de fuentes materiales (personas o grupos de personas, entes o personas jurídicas u órganos de estos entes o personas jurídicas que pueden crear estas normas). Tanto la forma de estos actos como el sujeto que puede realizarlos no son independientes de su contenido; la materia a que se refieren, el que determina de forma primordial quién puede realizarlos y la forma que pueden adoptar. Es, pues, la Constitución la que, por referencia a su contenido, en función de él, determina quién puede y en qué forma crear normas de Derecho Positivo. Clasificación. Por su manifestación, las fuentes pueden ser escritas o no escritas, siendo las primeras las normas y las segundas el llamado Derecho consuetudinario. Por su forma, las escritas pueden dividirse en la Ley y las disposiciones legales emanadas por distintos poderes públicos, diferentes al legislativo. Fuentes directas y fuentes indirectas; siendo las primeras las enunciadas en el art. 1.1 del Código Civil : Las fuentes del ordenamiento jurídico español son la Ley, la Costumbre y los Principios Generales del Derecho. Son fuentes indirectas la jurisprudencia, la Doctrina, los Tratados Internacionales , Derecho Histórico, etc. 2. Fuentes del Derecho Tributario Positivo. Las fuentes del Derecho Tributario se encuentran enumeradas en la L.G.T.: Art. 9: 1.Los tributos, cualesquiera que sean su naturaleza y carácter, se regirán : Por la presente ley, en cuanto ésta u otra disposición de igual rango no preceptúe lo contrario. Por la leyes propias de cada tributo. Por los Reglamentos Generales dictados en desarrollo de esta Ley, en especial los de gestión, recaudación, inspección y procedimientos de las reclamaciones económico administrativas y por el propio de cada tributo. Por los Decretos, por las Órdenes acordadas por la Comisión Delegada del Gobierno para Asuntos Económicos y por las Ordenes del Ministro de Hacienda publicados en el Boletín Oficial del Estado. Tendrán carácter supletorio las disposiciones generales del Derecho administrativo y los preceptos del Derecho común. 1 En relación a este último punto, significa que en aquello que no esté regulado por el derecho tributario o en lo que necesite complementar su regulación se aplicará en materia tributaria el derecho administrativo o el derecho común. En la actualidad, con la adhesión de España a la Unión Europea, y el desarrollo del título VII de la Constitución relativo a las autonomías territoriales, se ha producido un cambio sustancial en el concepto tradicional de estado, se ha pasado de un estado unitario a un estado plural. El ordenamiento jurídico español se presenta así configurado por 4 subsistemas normativos: Subsistema normativo Unión Europea, Subsistema normativo del Estado, Subsistema normativo Comunidades Autónomas, Subsistema normativo Entidades Locales. Cada subsistema normativo está formado por sus propias fuentes autónomas del Derecho, procedentes de los órganos competentes de cada nivel político en el ejercicio de su potestad normativa propia. La posición y las relaciones recíprocas de las distintas normas que componen nuestro ordenamiento se fijan, fundamentalmente, de acuerdo con dos principios estructurales básicos: el principio de jerarquía y el principio de competencia. Principio de Competencia. No existe entre los subsistemas una relación de jerarquía , que sería incompatible con la autonomía que informa a cada uno de ellos. Existe un reparto de papeles , según el principio de competencia. Por principio de competencia debe entenderse la atribución a cada subsistema normativo de un ámbito material en el que desarrollar su autónoma de tal manera que a cada tema susceptible de normación deberá ser regulado por quién tiene predeterminada la potestad de hacerlo y solo subsidiariamente por otros poderes también predeterminados. Los casos de conflictos los resuelve el Tribunal Constitucional En materia tributaria, la potestad originaria para establecer tributos corresponde exclusivamente al Estado, mediante Ley (art. 133.1 C.E.). La capacidad tributaria de las Comunidades Autónomas está sometida al establecimiento de tributos siempre y cuando no afecte a hechos imponibles ya gravados por tributos del Estado, así mismo puede imponer recargos a dichos tributos. Principio de Jerarquía. El principio de jerarquía se sigue aplicando dentro de cada uno de los subsistemas normativos. Viene recogido en el art. 9 de la Constitución, e implica la radical nulidad de aquellas normas que contravengan otras de rango superior. Las manifestaciones más importantes del principio de jerarquía son: Todo el ordenamiento jurídico está sometido a la Constitución, por tanto, todas aquellas normas que contravengan a la Constitución son nulas de pleno derecho. La Ley escrita prevalece sobre la costumbre y los principios generales del derecho. La Ley (en sentido estricto) prevalece siempre sobre el reglamento. Los reglamentos se ordenan siempre jerárquicamente según la prelación del órgano que los ha dictado, es decir, dentro de los reglamentos existe la siguiente prelación Decretos, 2 Texto Refundido, se trata de reunificar normas dispersas que existen sobre una determinada materia. Características: No se pueden delegar materias reservadas a ley orgánica: en ningún caso la delegación legislativa que se hace al gobierno puede recaer sobre materia reservada a ley orgánica. Tampoco está autorizado el gobierno para emitir normas con carácter retroactivo. La delegación no puede subdelegarse, es decir, se delega en el gobierno pero este no puede delegar a su vez en órganos inferiores. El Reglamento: concepto y fundamento. Clases de reglamentos. Disposición jurídica de carácter general que dicta la administración con valor subordinado a la Ley, y cuya función específica es, en esencia, el desarrollo y complemento de las leyes y la regulación de la organización y servicios de la Administración. El art. 97 de la C.E., indica que el titular de la potestad reglamentaria es el Gobierno; así como el art. 6 de la L.G.T. : La potestad reglamentaria en materia tributaria corresponde , al Consejo de ministros y al ministro de Hacienda , sin perjuicio de las facultades que la legislación de régimen local atribuye a las Corporaciones locales en relación con las Ordenanzas de exacciones . Esta potestad reglamentaria tiene dos limitaciones: Principio de legalidad, determinadas materias están reservadas únicamente para ser normalizadas mediante leyes. Principio de jerarquía, de acuerdo con la jerarquía del órgano del que proceden. Asimismo los reglamentos están subordinados a las leyes. El distinto rango de los reglamentos determina ciertas características formales, de acuerdo con el art. 23 de la L.R.J.A.E. de 1957 podemos distinguir: Primero Decretos; segundo Órdenes acordadas por las Comisiones delegadas del Gobierno; tercero, Órdenes Ministeriales, y cuarto disposiciones de autoridades y órganos inferiores, según el orden de su respectiva jerarquía. En materia financiera, la potestad reglamentaria ha de tener en cuenta, con especial atención del juego del principio de legalidad. En este sentido debemos resaltar aquí la contradicción existente entre el modesto papel que la Constitución parece reservar al reglamento y el evidente protagonismo que el reglamento desempeña en la vida jurídico −financiera, sobre todo en la esfera tributaria en donde el reglamento pasa a ser considerado con frecuencia la única norma a aplicar con olvido, no ya de la Ley en que ha de basarse , sino incluso , en ocasiones , de la propia Constitución. Y la doctrina ha de recordar en todo momento al legislativo su obligación de regular el entramado básico de la vida financiera con una normativa suficiente para reducir el reglamento al papel de complemento que le reserva nuestra Constitución. Y al Ejecutivo la necesidad de mantenerse dentro de los límites que la Constitución reserva a las normas que de él emanan sin pretender nunca sustituir a la Ley, que es lo que, de hecho, sucede cuando el reglamento incluye en su normativa , la normativa legal, aclarándola , precisándola e interpretándola sin considerar que el reglamento debe reducirse a complementar la Ley en los puntos , y sólo en los puntos , en que ella lo quiere y necesita. 5 Los tribunales controlan la potestad reglamentaria, art. 106 de la C.E., y la legalidad de la actuación administrativa; el Tribunal Constitucional no entiende de reglamentos, es competencia del Tribunal Supremo. En otro ámbito tenemos las circulares e instrucciones, que no son reglamentos, son normas domésticas dentro del ministerio y que afectan a sus subordinados. Órdenes ministeriales interpretativas, donde le ministro indica a subordinados como deben interpretar una determinada norma . Las Comunidades Autónomas tienen potestad legislativa y potestad reglamentaria, las administraciones locales solo tienen potestad reglamentaria, éstas pueden regular materia fiscal mediante ordenanzas fiscales, potestad reglamentaria que exige previamente el desarrollo de una ley ; se han de confrontar los principios de jerarquía y de autonomía de gestión y de administración . La Ley de Bases de la Hacienda Local, establece las bases a fin de que los municipios dispongan de sus propios tributos y participen de los tributos del Estado. La Ordenanza municipal es ciertamente un reglamento. Pero no es un reglamento igual al que emana del ejecutivo estatal o autonómico. Es, por el contrario, una norma que responda, directa o indirectamente, como la Ley, al principio democrático de representación popular. Y también como la ley sirve para hacer efectivo el principio de autoimposición, según el cual los tributos han de ser establecidos y aprobados por los representantes de aquellos que están llamados a soportarlos. De aquí que podamos decir que también con el establecimiento de un tributo, por medio de una ordenanza se cumplen las exigencias nucleares, esenciales , sustantivas del principio de legalidad. No es ésta, sin embargo la doctrina mantenida por el Tribunal Constitucional, que en sentencias parece fijar unos elementos esenciales del tributo (hecho imponible, sujeto pasivo, base y tipo) , que en todo caso , han de ser determinados directa e indirectamente por la Ley. 5. Costumbre. El Código Civil en su art. 1° nos dice: Las fuentes de ordenamiento jurídico español son la ley , la costumbre y los principios generales del derecho , por tanto la costumbre es fuente en el Derecho Tributario , pero en realidad de poca relevancia , pues en esta rama del derecho hay una preponderancia del principio de legalidad, regulado por normas escritas : la costumbre sólo regirá en defecto de ley aplicable , siempre que no sea contraria a la moral y que resulte probada . La práctica administrativa y el precedente administrativo, no son fuente del derecho; siendo la primera una forma continuada de actuar de la administración, pero que puede desaparecer sin más , sin vincular a terceros. La Costumbre tiene escasa significación en la esfera tributaria, pues no debemos olvidar que los tributos deben establecerse por Ley (principio de reserva de ley). 6. Principios Generales del Derecho. 6 El Código Civil nos dice: los principios generales del Derecho se aplicarán en defecto de ley o costumbre, sin perjuicio de su carácter informativo del ordenamiento jurídico . Dos funciones: Fuente del Derecho, en defecto de ley y de costumbre. Carácter informador general debe indicarnos, además, como la Ley ha de ser entendida y pueden así, como nos dice Sainz de Bujanda, entrar en juego para dar luz a las soluciones consagradas en ésta. 4. Fuentes Indirectas. Concepto y Clases. Fuentes del derecho que sólo tienen aplicación en ausencia de fuentes directas. Convenios Internacionales. El Estado considerado como un todo, como miembro de la comunidad internacional, puede concertar tratados internacionales que una vez publicados forman parte del ordenamiento jurídico interno , ocupando en él una posición de rango supralegal, ya que sus disposiciones solo podrán ser derogadas , modificadas o suspendidas en la forma prevista en los propios tratados o de acuerdo con las normas generales del Derecho internacional (art. 96 de la C.E.) Tampoco podrán verse afectados por la iniciativa popular regulada en el art. 87.3. C.E. El art. 13 de la L.G.T. dice que las cláusulas de naturaleza tributaria contenidas en acuerdos o tratados internacionales carecerán de eficacia en tanto no sean ratificados con arreglo al ordenamiento jurídico nacional. Hemos de señalar que cuando tales tratados o convenios impliquen obligaciones importantes para la Hacienda Pública , la prestación del consentimiento del Estado para obligarse requerirá la previa autorización de las Cortes Generales (art. 94 C.E.). La Jurisprudencia. Se aplica ante ausencia de la Ley, Costumbre y Principios Generales del Derecho. Es la doctrina legal emanada de los Tribunales de Justicia. En un aspecto estricto conforma la Jurisprudencia tres Sentencias sucesivas dictadas en el mismo sentido , por el Tribunal Supremo. Los Tribunales Superiores de Justicia de las Comunidades Autónomas también pueden generar jurisprudencia. Mención aparte merecen, las Sentencias del Tribunal Constitucional que, al declarar la inconstitucionalidad de una norma , niegan su validez y la expulsan del ordenamiento. Con ello, el Tribunal que cumple así una de sus funciones esenciales, ayuda a fijar , de acuerdo , básicamente , con los principios de jerarquía y competencia , los contornos del ordenamiento . El derecho histórico. 7 La inseguridad proviene de la mutación excesiva del contenido de las normas, de la entrada en vigor apresurada de las mismas incluso con efectos retroactivos, de utilizar los reglamentos y las circulares para innovar el ordenamiento y de la existencia de prácticas contradictorias en los órganos de la Administración y en los tribunales administrativos. La inseguridad jurídica en el marco tributario opera en dos esferas diferenciadas, cuales son la normativa (elaboración y contenido) y la aplicativa (actuación de los órganos ejecutivos del Estado), garantizando claridad y justa aplicación de las normas. Esfera normativa Defectuosa elaboración de normas, por imprecisión, ausencia de técnica jurídica, inadecuada terminología, indeterminación de supuestos fácticos , carencia de claridad, etc. Incertidumbre normativa en materia de vigencias y derogaciones ya que no se cumple reiteradamente lo que preceptúa el art. 16 de la L.G.T. Toda modificación de las Leyes o Reglamentos Tributarios contendrá una redacción completa de las normas afectadas. Elaboración de las leyes que vulneran principio y normas constitucionales. La arbitrariedad legislativa como por ejemplo la ausencia de tipificación de las infracciones simples y la excesiva generalización de las infracciones graves. Inhibición por inactividad en la elaboración de las leyes que se estimen necesarias. Esfera aplicativa Cuando el gobierno emana normas reglamentarias de desarrollo de leyes, más allá de lo que las leyes facultan, está generando inseguridad jurídica. Por inactividad en la elaboración de normas reglamentarias previstas en las Leyes. Por pasividad de la Administración tributaria en el marco de sus competencias ordinarias y dentro de un procedimiento. APLICACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS 1. Planteamiento general: naturaleza jurídica de las normas tributarias. Consecuencias. El carácter general de las normas tributarias y su naturaleza constituye fuente de gran polémica que nos lleva como se deben interpretar y como se deben aplicar ; esta cuestión existía en el momento de aprobación de la Ley General Tributaria . Esta toma parte y confirma el criterio. Se partía desde la posición de que la naturaleza de las normas tributarias no eran desde un punto de vista material normas jurídicas como normas de la colectividad , sino que estaban consideradas como instrumento del poder soberano del Estado, como consecuencia del poder coercitivo del Estado o normas odiosas impuestas por el Estado . Con el tiempo esta posición ha ido variando hasta el tiempo presente , dentro de un estado democrático , donde consideran fundamento para el sostenimiento de 10 un Estado Social de Derecho a fin de alcanzar el estado de igualdad de todos los españoles . La naturaleza de las normas tributarias, al igual que las demás es eminentemente jurídica, y como consecuencia de ello en la aplicación e interpretación de las mismas se observarán los mismos principios y criterios jurídicos utilizados en la aplicación de las demás normas jurídicas. 2. Límites de tiempo. La primera de las cuestiones que se plantea respecto de la aplicación de las normas tributarias es la de su aplicación en el tiempo. Dentro de esta rúbrica genérica se hace necesario distinguir entre dos tipos de cuestiones: a) La determinación del espacio temporal de vigencia de las normas: momento de entrada en vigor y de cese de dicha vigencia, b) determinación de las situaciones jurídicas a las que, durante su vigencia , se aplican las normas tributarias , es decir , los problemas de retroactividad de dichas normas. En cuanto a la primera de las cuestiones anunciadas, dispone el art. 20 L.G.T. Las normas tributarias entrarán en vigor con arreglo a lo dispuesto en el art. 2.1. del Código Civil , y serán de aplicación durante el plazo determinado o indefinido previsto en la respectiva ley, sin que precisen ser revalidadas por la ley presupuestaria o por cualquier otra. Se sigue, como el resto del ordenamiento, el criterio marcado en el título preliminar del C.C. , según el cual las leyes entran en vigor a los veinte días de su completa publicación en el BOE , si en ellas no se dispone otra cosa. Este mismo criterio es aplicable a las normas reglamentarias. Cese de vigencia de las normas tributarias. Las norma tributarias, al igual que las restantes, desaparecen del ordenamiento, bien por su derogación, en el caso de las normas de duración indefinida, o bien por el transcurso del plazo, en el caso de normas de duración temporal. De duración temporal serán con carácter general las normas que establecen exenciones y beneficios tributarios, si se cumpliera lo ordenado en el art. 15 de la L.G.T. , que prevé , como regla general, que las normas sobre beneficios tributarios tendrán una vigencia limitada a cinco años , a no ser que expresamente se establezcan a perpetuidad o por mayor o menor tiempo. El mismo precepto encarga al gobierno proponer periódicamente a las Cortes la prórroga de las que deban subsistir. Dicho precepto, sin embargo, ha quedado relegado al olvido. En cuanto a la derogación, ésta puede ser expresa o tácita. La derogación tácita se produce cuando el contenido de una norma resulta incompatible con los preceptos de otra posterior. Equivale a la derogación tácita el empleo de cláusulas generales del tipo de quedan derogadas cuantas disposiciones contradigan lo establecido en la presente. La derogación expresa presenta mayores garantías desde el punto de vista de seguridad jurídica, al eximir al intérprete de la aplicación de los anteriores criterios o reglas. Esta forma de derogación, puede, a su vez, manifestarse de dos maneras: mediante la inclusión de una lista de las normas derogadas o una tabla de vigencias y mediante la mención expresa de que tal precepto pasa a tener una nueva redacción. La técnica de la 11 tabla de vigencias es la que establece el art. 129.3. de la Ley de Procedimiento Administrativo. Por su parte, la L.G.T. en su art. 16 dispone: Toda modificación de leyes o reglamentos tributarios contendrá una redacción completa de las normas afectadas; al igual que el de la LPA, no es respetado en la práctica más que en algunas ocasiones. A pesar del art. 16 LGT, son frecuentes en Derecho Tributario las cláusulas derogatorias genéricas. INTERPRETACION E INTEGRACION DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS Interpretación. Para aplicar una norma de Derecho financiero a un caso concreto es preciso antes entenderla, interpretarla. Debemos preguntarnos si las normas financieras se interpretan con los mismos criterios y siguiendo los mismos principios o, bien al contrario si se siguen en esta rama criterios especiales de interpretación. La negativa a admitir criterios especiales de interpretación en Derecho financiero es hoy ampliamente compartida por la doctrina.; el Derecho financiero no es un conjunto de normas aisladas, sino un conjunto de normas que se funden a un mismo nivel con la totalidad del ordenamiento. Esto quiere decir que al buscar las normas aplicables a una relación jurídico−financiera debemos tener siempre presente el ordenamiento jurídico en su totalidad. Es cierto que al intentar explicar cómo este ordenamiento regula una relación jurídico−financiera debemos en principio acudir a las normas contenidas en las disposiciones que tengan este carácter. Pero siempre teniendo en cuenta que la disciplina de esta relación puede estar contenida en los más diversos cuerpos legales. Ahora bien, si una relación jurídico−financiera puede estar regulada en el mismo plano por normas contenidas en la L.G.T. o en el Código Civil , o en la Ley de Sociedades Anónimas o en la Ley de Régimen Jurídico de la Administración del Estado , si su disciplina puede estar contenida en esta variada gama de cuerpos legales, entonces resulta evidente que todas estas normas , debe responder a unos mismos métodos en su elaboración , aplicación y estudio. La unidad del ordenamiento nos sirve así para afirmar que de ella se desprende un único camino en la aplicación de toda norma jurídica, rechazando las pretendidas peculiaridades jurídico−financieras en este tema. La necesidad de criterios especiales de interpretación se ha defendido, sin embargo, con particular insistencia en el campo del Derecho tributario . En este camino , durante mucho tiempo se ha pensado que en la interpretación de las Leyes tributarias debían aplicarse criterios especiales , en las máximas in dubio pro fiscum o en la contraria in dubio contra fiscum, o bien en la afirmación de que dichas leyes debían estar interpretadas restrictivamente, como restrictivas al libre ejercicio de los derechos . Por otra parte existía otra línea argumental en la llamada interpretación económica en la idea de que las leyes impositivas persiguen la finalidad de tratar igual con el mismo impuesto lo económicamente igual , lo que llevaría al intérprete , según Ferreiro , a trascender la norma positiva aplicable al caso concreto para buscar este tratamiento igual de situaciones económicamente similares ; esta tesis interpretativa permite al intérprete interpretar la norma tributaria y aplicarla no de acuerdo con el hecho imponible querido y 12